Recomendações pontuais à PGFN e à Receita
No Acórdão 2.670/2025, relatado pelo ministro Walton Alencar, o Pleno do TCU (Tribunal de Contas da União) referendou as conclusões das auditorias realizadas pelo seu corpo técnico na PGFN e na Receita Federal com o fito de “avaliar a governança, a transparência e a efetividade da política de transação tributária” .
Apesar do indiscutível espírito republicano com que esses órgãos têm-se andamento na matéria, sob a liderança firme e serena do procurador João Grognet e do auditor Gustavo Manrique, alguns pontos de atenção detectados foram — o que é natural diante da novidade do instituto, que data de 2020, e do desafio de construir-se um padrão para casos tão numerosos e díspares. Basta lembrar que foram 3,2 milhões de acordos na PGFN até o final de 2024 e 7.135 acordos na Receita até agora — diferença que, aliás, aponta para a necessidade de melhor regulamentação da tributação de débitos não inscritos na dívida ativa da União. Dentre os achados de auditorias chancelados pela Corte destacam-se:
a) falhas de comunicação entre a PGFN e a Receita quanto (i) a fatos com impacto nas negociações: detecção de grupos econômicos de fato , de irregularidades em documentos contábeis ou fiscais do tributário, etc.; e (ii) ao controle dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL (PF/BCN) utilizados nos acordos: má integração entre o Sispar, software que controla parcelamentos e transações, e o e-Sapli, que registra os PF/BCN de cada contribuinte;
b) falhas pontuais de transparência: falta de indicação, no site da PGFN, do valor original dos subsídios negociados, para cotejo com o valor restante após descontos e utilização de PF/BCN; falta de publicação da íntegra de alguns acordos; falta de padronização redacional dos termos de acordo, o que dificulta a comparação; e
c) falhas no controle do cumprimento dos acordos: existência de passivos com parcelas em atraso da própria transação ou dos tributos correntes, sem que isso tenha imposta a sua exclusão do programa.
A superação dessas dificuldades reforçará os já elevados padrões de isonomia, eficiência e transparência do labor da PGFN e da Receita no âmbito da transação, maximizando os ganhos dessa política pública quanto à arrecadação tributária e à pacificação social (redução de litigiosidade). Num ponto, entretanto, o TCU foi além da sua competência, pretendendo impor leitura voluntarista e equivocada da Lei 13.988/2020 aos órgãos encarregados de sua aplicação.
Questão dos créditos de PF/BCN
Segundo o artigo 11 [1], a transação pode contemplar os seguintes benefícios, cuja cumulação é autorizada pelo parágrafo 1º:
descontos em multas, juros e encargos legais relativos a débitos classificados como irrecuperáveis ou de difícil recuperação (inciso I);
utilização de créditos de PF/BCN, “até o limite de 70% do saldo remanescente após a incidência dos descontos” (inciso IV);
uso de precatórios ou direitos creditórios transitados em julgado para amortizar a “dívida tributária principal, multa e juros” (inciso V).
A teor do parágrafo 2º, é vedada transação que “reduza o montante principal” do débito (inciso I) ou “implique redução superior a 65%” do seu valor (inciso II).
Diante desse plexo normativo, a PGFN e a Receita firmaram a interpretação de que cada débito pode ser reduzido em até 65% (a depender do respectivo grau de recuperabilidade, determinado pela capacidade de pagamento do contribuinte, entre outras variáveis), e que o saldo restante após a aplicação dos descontos (35% ou mais do valor inicial) pode ser quitado indistintamente — a depender dos termos da negociação — em créditos de PF/BCN (limitados a extinguir 70% do saldo restante após os descontos), precatórios/direitos creditórios transitados em julgado ou dinheiro.
Já o TCU predica que no mínimo 35% do débito original sejam pagos em dinheiro ou precatórios/direitos creditórios, limitando o uso de PF/BCN à extinção do que exceder esse piso após a aplicação dos descontos, seja porque as condições do contribuinte recomendem descontos inferiores a 65%, seja porque o principal da dívida supere 35% do total [2]. Eis as censuras levantadas pelo acórdão à leitura até então adotada pela PGFN e pela Receita:
i) violação aos incisos I e II do parágrafo 2º do artigo 11, “que impõem vedações claras aos limites das reduções aplicadas aos créditos a serem transacionados (que impedem a redução do montante principal do crédito e limitam o desconto a, no máximo, 65% do valor total dos créditos)” (item 164 do acórdão);
ii) inexistência de menção expressa à compensação de “principal” com créditos de PF/BCN no inciso IV do artigo 11, ao contrário do que ocorre no inciso V em relação aos precatórios/direitos creditórios (item 171);
iii) ofensa aos artigos 113 do ADCT e 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal, visto configurar benefício fiscal – socialização do prejuízo empresarial – a autorização para extinguirem-se com créditos de PF/BCN tributos diversos dos próprios IRPJ/CSLL (itens 164, 191 e 261);
iv) contrariedade à jurisprudência do STF que convalida as restrições ao uso de prejuízos fiscais (item 263);
v) artificialidade dos PF/BCN, em cuja apuração entram despesas que podem nem ter sido pagas, em razão do regime de competência, o que transforma o seu uso nas transações numa remissão disfarçada (itens 191 e 194);
vi) exigência de lei complementar para a disciplina da compensação de créditos de PF/BCN com tributos diversos do IRPJ e da CSLL (itens 251, 252 e 263).
TCU não dita a interpretação de leis tributárias
O TCU tem relevantes contribuições a dar no campo da administração tributária, inclusive da transação, como atestam os pontos “a” a “c” da primeira parte desta coluna. Excepcionalmente, influi agora também no processo legislativo do IBS e da CBS, calculando as respectivas alíquotas de referência (clique aqui para ler).
Mas não lhe cabe avançar sobre o Executivo e o Judiciário no afã de impor a sua própria leitura das normas tributárias, sejam impositivas (que regem a obrigação principal) ou instrumentais (que regem as obrigações acessórias dos particulares e a atuação dos órgãos de administração: Receita e PGFN).
A competência do TCU para o controle externo é exaustivamente pautada pelos artigos 70 e 71 da Constituição: fiscalização de legalidade, legitimidade e economicidade de atos e políticas públicas, com poder de impor correções em casos de desconformidade e de aferir governança, transparência e resultados. No âmbito de suas auditorias, esse controle é ainda mais firmemente orientado à verificação de conformidade e desempenho. Todavia, tal função não o converte em instância de direção hermenêutica, geral e abstrata, da administração tributária: fixação, com eficácia pretensamente vinculante, do sentido de normas fiscais cuja aplicação foi confiada por lei à Fazenda Nacional, por meio da Receita e da PGFN. Para além da falta de competência (limite negativo), existe aqui uma reserva de competência da própria administração pública (limite positivo).
A jurisprudência do STF trabalha, nesse terreno, com a ideia de “reserva de administração” como projeção da separação dos Poderes. No julgamento da ADI 2.364 [3], o tribunal firmou que há espaços decisórios privativos da administração ativa que não podem ser ocupados por outros órgãos estatais, sob pena de indevida substituição funcional. O controle incide sobre a conformidade jurídica dos atos; não autoriza a substituição da administração na definição do conteúdo de normas que só a ela compete aplicar.
O Regimento Interno do TCU, aliás, confirma essa arquitetura institucional. Os artigos 264 e 265 disciplinam o processo de consulta, cuja resposta demanda a objetividade e a certeza da pergunta. Ostentando caráter normativo, constitui prejulgamento da tese — e apenas da tese. A fixação de entendimento abstrato com efeitos gerais pressupõe essa via processual específica. A utilização de acórdão proferido em auditoria para produzir orientação interpretativa geral aproxima-se de função normativa que não integra a competência ordinária de fiscalização da corte de contas.
O que se agrava na transação tributária, mecanismo de composição instituído com o escopo de reduzir a litigiosidade e aprimorar a efetividade arrecadatória. Esse desenho negocial advém da legalidade, que confere balizas de conformação técnica ao Executivo para ponderar recuperabilidade, capacidade de pagamento, custo de cobrança e incentivos de adesão. Nessa gramática, a discricionariedade negocial cumpre função institucional: cria um ambiente de decisões informadas, responsabilizáveis e comparáveis, mantendo o equilíbrio da relação agente-principal que legitima a atuação do gestor público sob controle — mas não sob substituição, vale reforçar. Aqui, a racionalidade da negociação depende de estabilidade interpretativa mínima e de coerência da aplicação secundária pelos órgãos competentes.
Daí a inadequação dessa “interpretação inautêntica” emanada do controle externo: quando o TCU, em sede de auditoria, avança do exame de conformidade (legalidade do ato e governança do programa) para a imposição do seu sentido preferido à Lei 13.988/2020, desloca o eixo da decisão para fora da esfera constitucionalmente vocacionada à administração tributária (aplicação de ofício) e à jurisdição (judicial review).
Desacerto da interpretação do TCU
Incompetência decisória à parte, a exegese do TCU padece de evidentes falhas lógicas e dogmáticas. De saída, porque ora trata os créditos de PF/BCN como redução, descartando o seu uso quando os descontos bastem para levar a dívida a 35% do total, ora como moeda de pagamento, permitindo que extingam a parte do principal que supere tal porcentagem. Ora, se são redução, tais créditos não podem quitar nenhuma parcela do principal. Se são moeda de pagamento, não se sujeitam ao limite de 65% da dívida. A incoerência é clara, seja por fazer variar a natureza jurídica dos créditos segundo o porcentual dos descontos obtidos pelo contribuinte, seja por não a levar às últimas consequências em um dos cenários (moeda de pagamento, quando os descontos não cheguem a 65%), vedando a compensação da porção do principal inferior a 35% da dívida inicial.
Ademais, a literalidade da lei desautoriza a conclusão do TCU. De saída porque o inciso IV do artigo 11 limita o uso dos créditos de PF/BCN à amortização de 70% “do saldo remanescente após a incidência dos descontos”, grandeza a que jamais se chegaria se aqueles só pudessem colmatar o hiato entre os descontos concedidos e 65% do valor da dívida — e isso mesmo em caso de desconto zero, ilogismo que não se pode atribuir ao legislador. Depois porque o parágrafo 1º-A do mesmo artigo consigna — inclusive fazendo referência expressa ao inciso IV — que, “após a incidência dos descontos” (concessão gratuita do legislador), toda “liquidação de valores” constitui “amortização do saldo devedor transacionado” (extinção onerosa), e não mera redução.
Nesse contexto, os simples fatos de o inciso V, que trata de precatórios/direitos creditórios, aludir a “principal” e de o termo não constar do inciso IV, que trata dos créditos de PF/BCN, não basta para autorizar a conclusão de que estes não seriam oponíveis ao tributo propriamente dito — tese que, como visto, nem o próprio TCU sustenta às inteiras.
O caráter sinalagmático do uso dos referidos créditos é induvidoso, visto que os PF/BCN reduziriam a base de cálculo (logo, o quantum debeatur) do IRPJ e da CSLL no futuro. É dizer: o legislador apenas precipita uma mitigação que de toda forma haveria, e isso em troca da satisfação voluntária pelo contribuinte (ainda que com algum desconto) de outros débitos de recuperação duvidosa. Tratando-se de redução idêntica à que se operaria sobre o IRPJ e a CSLL (os créditos são calculados pela multiplicação dos PF/BCN pelas alíquotas desses tributos), tal antecipação não constitui renúncia de receita — ou, pelo menos, não constitui renúncia diversa da que já estava prevista para o IRPJ e a CSLL.
Disso resulta (i) serem inaplicáveis ao caso os artigos 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal e 113 do ADCT, como aliás dispõe o artigo 3º da Lei Complementar 174/2020 [4] e (ii) ser irrelevante aqui a equivocada jurisprudência do STF que, para convalidar a chamada trava dos 30%, qualificou de benefício fiscal o direito à compensação de prejuízos (Tema 117 da repercussão geral).
Nem cabe falar que os PF/BCN são grandes fictícias, por serem influenciados por despesas que podem sequer ter sido pagas (regime de competência). A uma porque esse interesse é claramente residual, tanto mais que todo credor público ou privado tende a tomar as medidas legais para receber o que lhe é devido. E a duas porque essa situação — incomum e tendencialmente transitória, repita-se — nunca é específica para a tributação tributária, ocorrendo também no âmbito da dedução ordinária do PF/BCN da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem que isso tenha sido invocado como motivo para a eliminação dessa técnica.
Descabido, por fim, pretende que a compensação dos créditos de PF/BCN no âmbito da transação exigisse lei complementar. Tudo o que o artigo 146, inciso III, alínea “b”, da Constituição exige é que o diploma desse status estabeleça normas gerais sobre os temas, a tanto especificamente os artigos 156, incisos II e III, e 170, 170-A e 171 do CTN. A disciplina concreta dos institutos prescinde de tal categoria normativa, e nem o TCU duvida disso, ou condenaria ex radice tanto a transação quanto à indenização de tributos federais, que são regidas por leis ordinárias.
Conclusão
O TCU é incompetente para importar ao Executivo a sua interpretação das regras legais sobre o uso de créditos de PF/BCN na transação tributária. Isso sem falar que a leitura que propõe é lógica e juridicamente insustentável. Seria inconveniente que se retratassem nos embargos de declaração opostas pela União. Do contrário, a restrição tende a ser derrubada na justiça, como atesta a pioneira sentença do juiz federal Togo Paulo Penna Ricci no MS 5130435-31.2025.4.02.5101/RJ.
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[1] Todas as referências, salvo indicação em contrário, são à Lei 13.988/2020.
[2] A conclusão fica clara no seguinte trecho do Acórdão (ver ainda o seu item 176):
“187. (…) Porém, dado que o desconto concedido já o é no patamar de 65% (…), a utilização dos créditos de PF e BCN/CSLL será integrada, tão apenas naquilo que para necessário para complementar a redução dos subsídios caso o percentual máximo não possa ser atingido pelo limite quantitativo da aplicação prevista no art. 11, §, 2º, inciso I , Lei nº 13.988/2020. vez que a imprescindibilidade só se faz presente quando o desconto máximo não puder ser concedido pela impossibilidade de se reduzir o valor principal do tributo devido (art. 36, Portaria PGFN nº 6.757/2022 (…)”.
[3] Pleno, Relator Ministro Celso de Mello, DJe 07.03.2019.
[4] “Art. 3º. A transação resolutiva de litígio relativa à cobrança de créditos da Fazenda Pública não caracteriza renúncia de receita para fins do disposto no art. 14 da Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000 .”
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